Încă de la apariția salariilor minime în Germania și Franța ne-au atras atenția excepțiile în ceea ce-i privește pe soferii independenți. Excepțiile au continuat și în cazul schimbărilor survenite prin Pachetul Mobilitate. Totuși, avantajele colaborării cu șoferii-PFA pot fi anulate dacă aceștia lucrează exclusiv cu o firmă de transport sau de expediții, caz în care contractantul ar putea fi obligat la plata CAS și a impozitelor pe venit pentru contravaloarea plătită PFA pe factură.
Momentan, singurii șoferi care sunt exceptați de la obligația întoarcerii acasă la fiecare trei sau patru săptămâni, potrivit prevederilor articolului 8, alineatele (8) și (8a) din Regulamentul (CE) 561/2006 privind noile prevederi ale Pachetului Mobilitate 1, sunt cei „independenți“. Adică acei conducători auto care sunt angajați în cadrul propriei firme, organizați, potrivit legilor din România, ca Persoane Fizice Autorizate, Întreprinderi Familiale, Individuale sau Societăți Comerciale cu Răspundere Limitată. De menționat că toate prevederile privind șoferul, inclusiv cele de reglementare a locului în care își efectuează pauza săptămânală normală de 45 de ore, sunt supuse unei proceduri de anulare la Curtea Europeană de Justiție, procedură care cuprinde mai multe aspecte din noua legislație inclusă în Pachetul Mobilitate 1 și care este inițiată de mai multe state, printre care și România. Pentru a fi însă exceptați de la prevederile privind întoarcerea la locul de reședință – dat fiind faptul că Regulamentul 561 nu definește ce marchează o relație de tipul angajat-angajator și nici nu face trimitere la legislația națională – conceptul trebuie înțeles ca având un sens bazat pe factori obiectivi, așa cum menționează Comisia Europeană. Esențial, arată aceeași sursă, pentru ca o relație profesională să fie considerată una de muncă, este nevoie ca o persoană să presteze servicii într-o anumită perioadă de timp pentru și sub îndrumarea unei alte persoane, iar pentru acest lucru să primească o remunerație. De aceea, conducătorii auto independenți nu se încadrează la prevederile de obligativitate ale șoferilor angajați, decât în cazurile în care se demonstrează că natura relației cu partenerul de afaceri nu este una de tip angajat-angajator. Cum definim această natură? Este posibil ca un PFA/Întreprindere Individuală care are un contract doar cu un singur transportator, de regulă activând ca tracționist pentru acesta, de cele mai multe ori exclusiv, să fie considerat angajat? În acest caz, pe lângă faptul că este pasibil de amendă în caz de control în UE, contractantul, respectiv firma de transport, este obligat să achite contribuțiile sociale pentru respectivul șofer? La toate aceste întrebări am încercat să răspundem prin intermediul unor specialiști.
Potrivit avocatului Cătălin-Mircea Roman, de la cabinetul de avocatură Noerr Finance & Tax, calificarea unui șofer profesionist PFA/SRL D ca fiind „șofer patron“, fără a se naște astfel obligații fiscale în sarcina „contractantului”, depinde, în principal, atât de reglementările contractuale dintre cele două părți, cât și de situația concretă. „De exemplu, existența unui singur «contractant» poate fi un criteriu în a aprecia că suntem în sfera unei relații de dependență, «de munc㻓, explică acesta pentru Tranzit.
Potrivit Legii 227/2015 privind Codul Fiscal, există minimum patru criterii ce trebuie îndeplinite pentru ca o activitate să fie considerată „independentă“: persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a activității, precum și a programului de lucru; persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți; riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea; activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară; activitatea se realizează prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a persoanei fizice, în funcție de specificul activității; persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective și persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii.
De aceea, analiza unei relații ce se consideră a fi de independență între șoferii constituiți ca PFA sau SRL D se face verificând îndeplinirea a patru criterii din totalul de șapte. „În mod evident, în măsura în care patru criterii sunt îndeplinite, o astfel de analiză nu mai este necesară, activitatea desfășurată de «șoferii patroni» fiind considerată activitate independentă.“
Contribuțiile sociale, plătite retroactiv pe ultimii 5 ani
Față de cele menționate anterior, completează Cătălin-Mircea Roman, autoritățile fiscale pot să recalifice forma unui contract în scopul de a reflecta conținutul economic al acestuia sau al activității prestate. Mai exact, pentru a reîncadra activitatea independentă în una dependentă, inspectorii fiscali pot să analizeze și alte criterii, precum timpul efectiv zilnic de prestare a serviciilor, intervalul în care se prestează, dreptul șoferului de a se substitui, caracterul regulat al activităților etc. Potrivit avocatului, chiar dacă un șofer emite facturi ca PFA sau SRL D, există riscul ca activitatea sa să fie recalificată ca una dependentă. Mai mult, în măsura în care respectivul șofer lucrează exclusiv cu un singur contractant, șansele ca această relație contractuală să fie considerată o relație de muncă dependentă vor crește semnificativ, deoarece respectiva entitate juridică este dependentă de unicul său client. „Recalificarea unui astfel de raport contractual în unul de dependență va putea conduce la obligativitatea reținerii și virării de către contractant a tuturor taxelor și contribuțiilor specifice unei relații de muncă la bugetul de stat, inclusiv retroactiv, pentru o perioadă de până la 5 ani“, afirmă reprezentantul Noerr. În plus, din perspectiva dreptului muncii, dacă se consideră dependentă, firma de transport poate fi și amendată pentru că se consideră că a primit la muncă persoane fără să încheie contract individual de muncă. Amenda este de 20.000 de lei pentru fiecare persoană identificată, fără a se depăși valoarea cumulată de 200.000 de lei.
Relația contractuală nu trebuie să fie exclusivă
Pe de altă parte, un șofer care își desfășoară activitatea de transport sub forma juridică de PFA poate stabili relații contractuale cu orice tip de terț beneficiar și nu va fi considerat un angajat al acestuia chiar dacă acea colaborare este exclusivă, potrivit specialiștilor KPMG, care citează art. 10 și art. 17 alineatul (C) din OUG 44/2008. Astfel, pe considerentul exclusivității, statutul juridic nu se schimbă din PFA în angajat, nefiind motive pentru aplicarea prevederilor din Codul Muncii.
Cu toate acestea, din punct de vedere strict fiscal, orice colaborare exclusivă stabilită contractual, și nu dedusă din faptul că în perioada respectivă șoferul are încheiat un contract de prestări servicii de transport cu o singură societate beneficiară, poate fi recalificată din activitate independentă în activitate dependentă. Exclusivitatea este unul dintre criteriile pe care legislația fiscală le vede ca semnalând o activitate dependentă, ceea ce înseamnă că ANAF ar putea considera că plățile efectuate către PFA trebuie reconsiderate și tratate de către beneficiarul serviciilor de transport ca venituri asimilate salariilor și, prin urmare, supuse și reținerilor de impozit pe venit și contribuții sociale.
Potrivit specialiștilor KPMG, riscul se materializează, în cazul unui PFA de transport, dacă din analiza contractului și a situației de fapt rezultă că sunt îndeplinite și următoarele trei criterii, în plus față de exclusivitatea relației: PFA nu dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a activității, precum și a programului de lucru (practic, șoferul PFA se află într-o relație de subordonare, fiind tratat similar/identic cu șoferii angajați proprii ai beneficiarului, având obligații referitoare la activitatea sa pentru beneficiar care se regăsesc și în organizarea muncii salariaților proprii); PFA nu își asumă riscurile inerente activității (de exemplu, plata lunară a prețului prestării este relativ fixă, indiferent de volumul activității efectiv desfășurate, similar remunerației salariale); PFA nu dispune de libertatea de a desfășura activitatea și cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii (de exemplu, beneficiarul nu acceptă – contractual sau de facto – ca prestarea să fie efectuată de alt șofer, angajat al PFA, ori de un colaborator PFA, atunci când șoferul PFA nu are posibilitatea să presteze el însuși).
„Acestea sunt criteriile fiscale pentru verificarea realității statutului de șofer independent (self-employed driver) în România versus statutul de dependent (șoferul salariat), dar considerăm că o recalificare de către autoritățile fiscale românești a statutului acestuia din independent în dependent ar avea implicații directe pentru aplicarea Pachetului Mobilitate din punctul de vedere al oricărei alte jurisdicții europene implicate“, arată Ramona Schuster, Chief Knowledge Manager, Consultanță Fiscală, KPMG, în răspunsul către revista Tranzit.
În concluzie, faptul că un șofer independent organizat ca PFA are contract de colaborare cu o singură firmă într-o anumită perioadă nu atrage după sine riscul recalificării activității, însă, dacă există o relație contractuală de exclusivitate și „colaborarea este de facto foarte similară unei relații de angajare din suficiente puncte de vedere (predominant), riscul recalificării fiscale se poate materializa“.
Aceleași riscuri se aplică și în situația în care șoferul este angajat în propria firmă de tip Societate cu Răspundere Limitată – SRL, firma putând fi tratată ca „o simulație, o interpusă fără substanță economică între beneficiar și prestatorul persoană fizică, deci va fi ignorată, iar plata efectuată va fi reconsiderată ca direct făcută pentru persoană, în scopul remunerării acesteia“.
În cazul în care se constată natura relației de dependență, specialistul afirmă că inspectorii fiscali vor lua în considerare numai sumele efectiv plătite, nu și alte sume de care ar beneficia un salariat al societății, cum ar fi cele din regulamentul intern sau din contractul colectiv de muncă. În plus, explică Romana Schuster, organul fiscal care procedează la recalificare, are obligația să țină cont de impozitele deja plătite aferent acestei tranzacții, anterior reconsiderării, așa cum prevede Codul de procedură fiscală. În acest caz, sumele achitate în contul obligațiilor fiscale declarate/plătite de contribuabil/plătitor se consideră, în totalitate, indiferent de bugetul unde au fost ulterior distribuite, au reprezentat plăți anticipate în contul obligațiilor fiscale stabilite ca urmare a reconsiderării, cu regularizarea ulterioară între bugete.”
